2012年初级会计职称考试《初级会计实务》第9章重、难点及典型例题

第9章 产品成本计算与分析

重点、难点讲解及典型例题
一、产品成本计算与分析概述
根据生产工艺过程的特点，工业企业的生产可分为单步骤生产和多步骤生产两种。根据生产组织的特点，工业企业生产可分为大量生产、成批生产和单件生产三种。结合两者考虑，工业企业的生产可分为大量大批单步骤生产、大量大批连续式多步骤生产、大量大批平行式加工多步骤生产、单件小批平行式加工多步骤生产。不同的生产工艺和生产组织，形成不同的生产类型，从而对成本管理的要求也不同。
适应各种类型生产的特点和管理要求，产品成本计算方法主要包括以下三种：以产品品种为成本计算对象，简称品种法；以产品批别为成本计算对象，简称分批法；以产品生产步骤为成本计算对象，简称分步法。
二、品种法【★2009年判断题】
品种法，是指以产品品种作为成本核算对象，归集和分配生产成本，计算产品成本的一种方法。这种方法一般适用于单步骤、大量生产的企业或者生产按流水线组织，管理上不要求按照生产步骤计算产品成本的企业。
品种法计算成本的主要特点：
1．成本核算对象是产品品种；
2．品种法下一般定期(每月月末)计算产品成本；
3．如果企业月末有在产品，要将生产成本在完工产品和在产品之间进行分配。
品种法成本核算的一般程序：
1．按产品品种设立成本明细账，根据各项费用的原始凭证及相关资料编制有关记账凭证并登记有关明细账，并编制各种费用分配表分配各种要素费用。
2．根据上述各种费用分配表和其他有关资料，
登记辅助生产明细账、基本生产明细账、制造费用明细账等。
3．根据辅助生产明细账编制辅助生产成本分配表，分配辅助生产成本。
4．根据制造费用明细账编制制造费用分配表，在各种产品之间分配制造费用，并据以登记基本生产成本明细账。
5．根据各产品基本生产明细账编制产品成品计
算单，分配完工产品成本和在产品成本。
6．汇编产成品的成本汇总表，结转产成品成本。
【例题1·单选题】下列各种产品成本计算方法，适用于单步骤、大量生产的是（　　）。
A．品种法
B．分批法
C．逐步结转分步法
D．平行结转分步法
【答案】A
【解析】品种法适用于单步骤、大量生产的企业或者生产按流水线组织，管理上不要求按照生产步骤计算产品成本的企业；分批法适用于单件、小批生产的企业，也可用于一般企业中的新产品试制或试验的生产、在建工程以及设备修理作业等；分步法适用于大量大批的多步骤生产。

三、分批法
分批法，是指以产品的批别作为产品成本核算对象，归集和分配生产成本，计算产品成本的一种方法。这种方法主要适用于单件、小批生产的企业，如造船、重型机器制造、精密仪器制造等，也可用于一般企业中的新产品试制或试验的生产、在建工程以及设备修理作业等。
分批法计算成本的主要特点：
1．成本核算对象是产品的批别；
2．产品成本计算不定期；
3．一般不存在在完工产品和在产品之间分配成本的问题。
分批法成本核算的一般程序；
1．按产品批别设立产品的成本明细账，根据各项费用的原始资料和其他有关资料，编制各种费用分配表，并据以登记产品成本明细账，归集各批产品成本；
2．分批法条件下，月末完工产品与在产品之间的费用分配有以下几种情况：
①如果是单件生产，产品完工以前，产品成本明细账所记的生产费用都是在产品成本；产品完工时，产品成本明细账所记的生产费用，就是完工产品成本，因而在月末计算成本时，不存在完工产品与在产品之间分配费用的问题。
②如果是小批生产，批内产品一般都能同时完工，在月末计算成本时，或是全部已经完工，或是全部没有完工，因而一般也不存在完工产品与在产品之间分配费用的问题。
③如果批内产品跨月陆续完工，这时就要在完工产品与在产品之间分配费用。具体可以采取简化的方法处理：如按计划单位成本、定额单位成本、最近一期相同产品的实际单位成本计算完工产品成本；从产品成本明细账中转出完工产品成本后。各项费用余额之和即为在产品成本。也可根据具体条件采用前述的分配方法。
【例题2·单选题】关于分批法计算成本的说法不正确的是（　　）。
A．产品成本计算期与产品生产周期基本一致
B．月末一般无须进行在产品与完工产品之间的费用分配
C．适用于在建工程
D．不适用于重型机器制造业
【答案】D
【解析】分批法主要适用于单件、小批生产的企业，如造船、重型机器制造、精密仪器制造等。也可用于一般企业中的新产品试制或试验的生产、在建工程以及设备修理作业等。

四、分步法
分步法，是指按照生产过程中各个加工步骤(分品种)为成本核算对象，归集和分配生产成本，计算各步骤半成品和最后产成品成本的一种方法。这种方法适用于大量大批的多步骤生产，如冶金、纺织、机械制造企业等。
分步法计算成本的主要特点：
第一，成本核算对象是各种产品的生产步骤；
第二，月末为计算完工产品成本，还需要将归集在生产成本明细账中的生产成本在完工产品与在产品之间进行分配；
第三，除了按品种计算和结转产品成本外，还需要计算和结转产品的各步骤成本。
分步法成本核算的一般程序：
在实际工作中，根据成本管理对各生产步骤成本资料的不同要求(如是否要求计算半成品成本)和简化核算的要求，各生产步骤成本的计算和结转，一般采用逐步结转和平行结转两种方法，称为逐步结转分步法和平行结转分步法。
1．逐步结转分步法
按照产品加工的顺序，逐步计算并结转半成品成本，直到最后加工步骤才能计算产成品成本。按照成本在下一步骤成本计算单中的反映方式，逐步结转分步法分为综合结转和分项结转两种方法。
2．平行结转分步法【★2011年多选题、2010年判断题】
在计算各步骤成本时，不计算各步骤所产半成品成本，也不计算各步骤所耗上一步骤的半成品成本，而只计算本步骤发生的各项其他成本，以及这些成本中应计入产成品的份额，将相同产品的各步骤成本明细账中的这些份额平行结转、汇总，即可计算出该种产品的产成品成本。
【例题3·判断题】如果是大量大批且多步骤生产的企业，则应采用品种法计算产品成本。（　　）
【答案】×
【解析】如果企业生产的产品属于大量大批且多步骤，则应采用分步法计算产品成本。

五、产品成本计算方法的综合运用
1．同一企业不同车间同时采用不同的成本计算方法；
2．同一车间不同产品同时采用不同的成本计算方法；
3．同一产品不同步骤、不同的半成品、不同的成本项目结合采用不同的成本计算方法。
六、产品成本分析
(一)产品生产成本表的编制
产品生产成本表是反映企业在报告期内生产的全部产品的总成本的报表。该表一般分为两种，一种按成本项目反映，另一种按产品种类反映。
1．按成本项目反映的产品生产成本表的编制
按成本项目反映的产品生产成本表是按成本项目汇总反映企业在报告期内发生的全部生产成本以及产品生产成本合计额的报表。
2．按产品种类反映的产品生产成本表的编制
按产品种类反映的产品生产成本表是按产品种类汇总反映企业在报告期内生产的全部产品的单位成本和总成本的报表。
对于可比产品。如果企业规定有本年成本比上年成本的降低额或降低率的计划指标，还应根据产品生产成本表资料计算成本的实际降低额或降低率，作为该表的补充资料填列在表的下端。
可比产品成本的降低额和降低率的计算公式如下：
可比产品成本降低额=可比产品按上年实际平均单位成本计算的本年累计总成本－本年累计实际总成本
可比产品成本降低率=可比产品成本降低额÷可比产品按上年实际平均单位成本计算的本年累计总成本×100%
【例题4·单选题】某企业生产A产品，属于可比产品，上年实际平均单位成本为300元，上年实际产量为2700件，本年实际产量为3000件，本年实际平均单位成本为294元，则本年A产品可比产品成本降低额为（　　）元。
A．1764
B．106200
C．－1764
D．18000
【答案】D
【解析】A产品可比产品成本降低额=3000>
300－3000×294=18000(元)
【例题5·计算分析题】甲公司2010年可比产
品生产成本表(按产品种类反映)如下：．
可比产品生产成本表(按产品种类反映)
单位：元

要求：
(1)根据给定资料计算填列产品生产成本表中的总成本(将上表中的总成本空白处填完整)；(2)计算甲公司2010年可比产品成本的降低额和降低率(计算结果保留三位小数)。
【答案】
(1)
可比产品生产成本表(按产品种类反映)
单位；元

(2)可比产品成本的降低额=275000－265625=9375(元)
可比产品成本降低率=9375÷275000×100%≈3.409%
(二)产品总成本分析
1．按成本项目反映的产品生产成本表的分析
按成本项目反映的产品生产成本表。一般可以采用对比分析法、构成比率分析法和相关指标比率分析法进行分析。
(1)对比分析法
对比分析法也称比较分析法，它是通过将分析期的实际数同某些选定的基数进行对比来揭示实际数与基数之间的差异，借以了解成本管理中的成绩和问题的一种分析方法。
对比分析法只适用于同质指标的数量对比。在采用这种分析法时，应当注意相比指标的可比性。如果相比的指标之间有不可比因素，应先按可比的口径进行调整，然后再进行对比。
(2)构成比率分析法
它是通过计算某项指标的各个组成部分占总体的比重，即部分与全部的比率，进行数量分析的方法。这种比率分析法也称比重分析法。通过这种分析，可以反映产品成珥：的构成是否合理。
产品成本构成比率的计算公式如下：
直接材料成本比率=直接材料成本÷产品成本×100%直接人工成本比率=直接人工成本÷产品成本×100%制造费用比率=制造费用÷产品成本×100%
(3)相关指标比率分析法
它是计算两个性质不同而又相关的指标的比率进行数量分析的方法。它可以反映各企业经济效益的好坏。
产值成本率、营业收入成本率和成本利润率的计算公式如下：
产值成本率=成本÷产值×100%
营业收入成本率=成本÷销售收入×100%成本利润率=利润÷成本×100%
从上述计算公式可以看出，产值成本率和营业收入成本率高的企业经济效益差；这两种比率低的企业经济效益好。而成本利润率则与之相反，成本利润率高的企业经济效益好；成本利润率低的企业经济效益差。
【例题6·单选题】乙企业2010年成本为600万元．销售收入为2400万元。则该企业的营业收入成本率为（　　）。
A．400%
B．60%
C．75%
D．25%
【答案】D
【解析】营业收入成本率=成本÷销售收入×100%，则该题中的营业收入成本率=600÷2400×100%=25%。
【例题7·判断题】甲企业2010年的营业收入成本率为75%，较2009年72%的营业收入成本率增加了三个百分点，这表明企业的经济效益进一步提高。（　　）
【答案】×
【解析】营业收入成本率增高的企业表明其经济效益下降。
【例题8·判断题】对比分析法的基数一般是相同的。（　　）
【答案】×
【解析】对比分析法的基数由于分析的目的不同而有所不同，一般有计划数、定额数、前期实际数、以往年度同期实际数以及本企业的历史先进水平和国内外同行业的先进水平等。
2．按产品种类反映的产品生产成本表的分析
按产品种类反映的生产成本表的分析，一般可以从以下两个方面进行，一是本期实际成本与计划成本的对比分析；二是本期实际成本与上年实际成本的对比分析。
(1)本期实际成本与计划成本的对比分析
进行这一方面的成本分析，确定全部产品和各种主要产品实际成本与计划成本的差异，了解成本计划的执行结果。
(2)本期实际成本与上年实际成本的对比分析对于可比产品，还可以进行这一方面的成本对比，分析可比产品成本本期比上年的升降情况。如果企业规定有可比产品成本降低计划，即成本的计划降低率或降低额，还应进行可比产品成本降低计划执行结果的分析。
(三)产品单位成本分析
主要产品单位成本表是反映企业在报告期内生产的各种主要产品单位成本构成情况的报表。该表应当按照主要产品分别编制，是按产品种类反映的产品生产成本表中某些主要产品成本的进一步反映。主要产品单位成本表的分析应当选择成本超支或节约较多的产品有重点地进行，以更有效地降低产品的单位成本。
1．一般分析
2．各主要项目分析
(1)直接材料成本的分析
直接材料实际成本与计划成本之间的差额构成了直接材料成本差异。形成该差异的基本原因：一是用量偏离标准，二是价格偏离标准。前者按计划价格计算，称为数量差异；后者按实际用量计算，称为价格差异。
材料消耗量变动的影响=(实际数量－计划数量)×计划价格
材料价格变动的影响=实际数量×(实际价格－计划价格)
(2)直接人工成本的分析
直接人工实际成本与计划成本之间的差额构成了直接人工成本差异。形成该差异的基本原因：一是量差，指实际工时偏离计划工时，其差额按计划每小时工资成本计算确定的金额，称为单位产品所耗工时变动的影响；二是价差，指实际每小时工资成本偏离计划每小时工资成本，其差额按实际工时计算确定的金额，称为每小时工资成本变动的影响。
单位产品所耗工时变动的影响=(实际工时－计划工时)×计划每小时工资成本
每小时工资成本变动的影响=实际工时×(实际每小时工资成本－计划每小时工资成本)
(3)制造费用的分析
制造费用属于间接生产成本，产品成本中的制造费用一般是根据生产工时等分配标准分配计入的。因此，产品单位成本中制造费用的分析，通常与计时工资制度下直接人工成本的分析相类似，先要分析单位产品所耗工时变动和每小时制造费用变动两个因素对制造费用变动的影响，然后查明这两个因素变动的具体原因。如果在进行直接人工成本分析时，已经查明了单位产品所耗工时变动和生产工时利用好坏的具体原因，只需要联系按成本项目反映的产品生产成本表中制造费用总额变动的分析，并结合制造费用明细表中各成本项目具体变动的分析，就可以了解产品单位成本中制造费用变动的种种原因。
对制造费用的分析，主要可以采用对比分析法和构成比率分析法等。
在采用对比分析法进行分析时，通常先将本月实际数与上年同期实际数进行对比，揭示本月实际与上年同期实际之间的增减变化。在采用构成比率法进行制造费用分析时，可以计算某项成本占制造费用合计数的构成比率，也可将制造费用分为与机器设备使用有关的成本(例如机器设备的折旧费、机物料消耗等，如果动力成本不专设成本项目，还应包括动力成本)、与机器设备使用无关的成本(例如车间管理人员职工薪酬、办公费等)，以及非生产性损失等几类，分别计算其占制造费用合计数的构成比率。
本章小结
本章主要考点概括如下：各种产品成本计算方法的特点及适用范围；品种法在成本计算中的具体应用；产品生产成本表的编制；可比产品成本降低额和降低率的计算；产品总成本的分析(对比分析法、构成比率分析法、相关指标比率分析法)；产品单位成本的分析。

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